關于《個人投資者收購企業股權后將原盈余積累轉增股本個人所得稅問題的公告》的解讀

　　最近，稅務總局印發了《關于個人投資者收購企業股權后將原盈余積累轉增股本個人所得稅問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第23號），明確個人投資者收購企業股權后，將企業原賬面金額中的“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等盈余積累轉增股本的個人所得稅問題。
一、出臺本公告主要背景
基本案情：某省幾十個自然人股東以股權收購方式溢價收購某企業100%股權后，將該企業原賬面金額中的“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等盈余積累轉增股本。原股東在股權轉讓之前未轉增股本，而在股權交易時將“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等一并計入股權轉讓價格，并繳納了所得稅。對該企業以盈余積累轉增個人股本行為是否征收個人所得稅問題，現行稅收政策規定不夠明確。
該案例中，考慮到上述轉增股本的企業原賬面金額中的盈余積累是由原股東創造并擁有，原股東在轉讓股權過程中沒有事先轉增股本，而是將其一并計入了股權交易價格中，新自然人股東為此已經支付了對價，如對其此次轉增股本征稅則存在重復征稅問題，有違稅負公平原則。此外，為支持企業正常重組行為，考慮到企業股權轉讓過程中，盈余積累與股權轉讓所得存在相互轉化的可能性，稅收政策方面，對于原股東轉讓股權前事先利潤分配與新股東事后利潤分配應盡量保證稅負平衡，不應由于原股東事先利潤分配與新股東事后分配而產生較大稅負差異。
二、本公告主要內容
該案例具有一定普遍性，為明確稅收政策并擴大政策適用面，維護納稅人合法權益，我們對該案例進行適當抽象并發布了稅務總局公告。公告具體內容如下：
一名或多名個人投資者以股權收購方式取得被收購企業100%股權,企業被收購之前，該企業原股東未將原有“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等盈余積累轉增股本（注冊資本、實收資本等），而在股權交易時將其一并計入股權轉讓價格，股權轉讓方（原股東）已經履行了所得稅納稅義務。股權收購完成后，企業將原賬面金額中的盈余積累轉增股本。鑒于轉增股本的盈余積累已全部或部分計入個人投資者（新股東）股權收購價格中，為避免重復征稅，對新股東取得的已計入個人投資者股權收購價格中的盈余積累轉增股本的部分，原則上不宜征收個人所得稅。
實踐中區分兩種情形處理：一是新股東以不低于凈資產價格收購股權的，企業原盈余積累已全部計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，不征收個人所得稅。二是新股東以低于凈資產價格收購股權的，企業原盈余積累中，對于股權收購價格減去原股本的差額部分已經計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，不征收個人所得稅;對于股權收購價格低于原所有者權益的差額部分未計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，應按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅。對于新股東以低于凈資產價格收購企業股權后轉增股本按照下列順序進行,即:先轉增應稅的盈余積累部分，然后再轉增免稅的盈余積累部分。
新股東將所持股權轉讓時, 其財產原值為其收購企業股權實際支付的對價及相關稅費。
案例：甲企業原賬面資產總額8000萬元，負債3000萬元，所有者權益5000萬元，其中：實收資本（股本）1000萬元，資本公積、盈余公積、未分配利潤等盈余積累合計4000萬元。假定多名自然人投資者（新股東）向甲企業原股東購買該企業100%股權，股權收購價4500萬元，新股東收購企業后，甲企業將資本公積、盈余公積、未分配利潤等盈余積累4000萬元向新股東轉增實收資本。
案例分析：在新股東4500萬元股權收購價格中，除了實收資本1000萬元外，實際上相當于以3500萬元購買了原股東4000萬元的盈余積累，即：4000萬元盈余積累中，有3500萬元計入了股權交易價格，剩余500萬元未計入股權交易價格。甲企業向新股東轉增實收資本時，其中所轉增的3500萬元不征收個人所得稅，所轉增的500萬元應按“利息、股息、紅利所得”項目繳納個人所得稅。
本公告自發布后30日起施行。此前尚未處理的涉稅事項可以按本公告執行。