企業所得稅法實施條例釋義連載十三

　　第十九條　企業所得稅法第六條第（六）項所稱租金收入，是指企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的收入。
　　租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。
　　「釋義」　本條是關于收入總額中的租金收入的規定。
　　本條是對企業所得稅法第六條第（六）項中“租金收入”的細化說明。企業所得稅法第六條第（六）項只是將“租金收入”作為收入的一種，但并未明確到底什么是稅法規定的租金收入，租金收入又是如何確認的？這就是本條規定要解決的問題。
　　本條是根據原內資稅條例實施細則的相關規定修改而來的。原內資稅條例實施細則第七條第四款規定：“條例第五條第（四）項所稱租賃收入，是指納稅人出租固定資產、包裝物以及其他財產而取得的租金收入。”這次修改主要體現在兩方面：一是將原內資稅條例實施細則中的“出租”概念進一步明確為提供有形資產使用權；二是將“其他財產”修改為“其他有形資產”，與“固定資產”的表述相呼應。資產相對財產而言，更強調租賃物對企業的使用價值和經濟效益。
　　一、租金收入的來源范圍租金是以當事人雙方存在租賃合同關系為前提的。根據《中華人民共和國合同法》第二百一十二條規定，租賃合同是出租人將租賃物交付承租人使用、收益，承租人支付租金的合同。租金是為取得租賃物的使用權而支付的代價，是租賃合同的必要條款。租金收入即企業將自己的財產出租給其他企業或個人使用并從中收取的費用。本條列舉了固定資產和包裝物兩類通常作為租賃物的企業資產類型。固定資產，包括企業的廠房、生產設備、運輸工具等，由于其物質形態較為穩定，可供長期使用，可作為租賃物提供給他人使用而發揮其經濟價值。包裝物是為產品提供包裝的部分，也可作為租賃物。其他資產，包括除固定資產、包裝物以外企業可作為租賃物的其他資產，如生物資產、原材料等。
　　二、租金收入的確認會計準則規定，企業的租金收入同時滿足下列條件的，應當確認收入：一是相關的經濟利益能夠流入企業；二是收入的金額能夠合理地計量。
　　而本條第二款規定，租金收入應當按照合同約定的承租人應付租金的日期確認實現。這一規定，已經不完全屬于權責發生制，而更接近于收付實現制。租金的支付時間是租賃合同的重要條款，承租人應當按照租賃合同約定的租金支付時間履行支付租金的義務，因此自合同約定支付租金之日起，該筆租金在法律上就屬于出租人所有，發生財產轉移的法律效力。
　　企業租金收入金額，應當按照有關租賃合同或協議約定的金額全額確定。
　　第二十條　企業所得稅法第六條第（七）項所稱特許權使用費收入，是指企業提供專利權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權取得的收入。
　　特許權使用費收入，按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現。
　　「釋義」　本條是關于收入總額中的特許權使用費收入的規定。
　　本條是對企業所得稅法第六條第（七）項中“特許權使用費收入”所作的具體細化。企業所得稅法的這一條規定只是將“特許權使用費收入”作為收入的一種，但是并沒有明確到底什么是特許權使用費？應該如何確認其收入的實現？這就是本條規定要解決的問題。
　　原內資稅條例的實施細則第七條第五款規定：“條例第五條（五）項所稱特許權使用費收入，是指納稅人提供或者轉讓專利權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權而取得的收入。”本條基本上是沿用原內資稅條例實施細則的這一規定，未作修改。
　　一、特許權的含義及范圍特許權的范圍非常廣泛，既可能是單一性質的法定權利，如專利權、商標權、著作權（版權）等，也可能是多種因素的組合，如某種產品的生產方法、某種經營模式（如連鎖店經營）等。特許經營根據其權利對象的不同，大體可分為商標特許經營、產品特許經營、生產特許經營、品牌特許經營、專利及商業秘密特許經營和經營模式特許經營等幾種類型。特許經營是民事行為，應當根據合同法、知識產權法、專利法等法律的規定進行。特許權使用可包括排他使用和非排他使用。前者是指被許可人獲得該專利使用權后，專利權人承諾在約定使用期限內不再授予他人該專利使用權，自己也不使用，因此被許可人對該專利享有約定期限內的專有使用權；后者是指專利人還可以在許可人的使用期限內授予他人使用或自己使用，這就可能與被許可人在市場上形成競爭關系。具體采取何種使用方式，由專利權人和被許可人在書面的實施許可合同中約定。
　　本條列舉了以下幾種類型的特許權：
　　（一）專利權。又稱發明創造專利權，是國家依照法定條件和程序，對發明、實用新型和外觀設計等智力成果授予的排他性享有和使用的權利。專利權是專利權人的一種財產權，是其通過發明創造或他人轉讓而獲得的，是對其智力勞動的報酬，專利權人可以排他性地使用其專利，或者授予他人使用該專利的權利，從而獲得經濟上的回報。專利權是鼓勵發明創造而通過法律規定的一種民事權利。專利權適用《中華人民共和國專利法》等法律、法規的規定。
　　（二）非專利技術。是指除專利技術以外，具有技術性、秘密性、實用性的技術。非專利技術包括技術知識、經驗等，能產生經濟價值或競爭優勢，且采取了保密措施，包括在授權他人使用時也要求他人承擔保密義務。非專利技術是商業秘密的一種。
　?。ㄈ┥虡藱?。又稱商標專用權，是指經依法注冊商標的所有權人支配其注冊商標并禁止他人侵害的排他性權利，包括商標權人對其注冊商標的排他使用權、收益權、處分權、續展權和禁止他人侵害的權利等。專利權適用《中華人民共和國商標法》等法律、法規的規定。
　?。ㄋ模┲鳈唷Ｓ址Q版權，分為著作人格權與著作財產權兩部分。其中著作人格權包括對作品的發表權、署名權、修改權及保護作品完整權等；著作財產權包括對作品的復制權、發行權、出租權、展覽權、表演權、放映權、廣播權、信息網絡傳播權、攝制權、改變權、翻譯權以及許可他人使用并獲得報酬的權利等。著作權人可以依法轉讓其著作財產權并獲得相應的報酬收入。
　?。ㄎ澹┢渌卦S權。除以上四項較為常見的特許權外，還有一些特許權的類型，如連鎖店經營的加盟特許權、品牌經營特許權等。這些都是具有經濟價值的權利，通常要以支付費用的方式取得，因此也是特許權所有人的重要收入來源。
　　二、特許權使用費收入的確認按照會計準則的規定，企業的特許權使用費收入同時滿足下列條件的，應當確認收入：一是相關的經濟利益能夠流入企業，二是收入的金額能夠合理地計量。
　　但是，本條第二款規定，特許權使用費收入應當按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認實現。特許權使用費的支付時間是特許權使用合同的重要條款，被許可人應當按照合同約定的使用費支付時間履行支付義務，因此自合同約定的支付使用費之日起，該筆使用費在法律上就轉歸特許權人所有，在法律上發生財產轉移的效力。這樣處理，則可使特許權使用費收入與許可他人使用該特許權所付出的成本和費用在此期間內相互對應，從而反映出企業收入的真實成本，便于計算應納稅所得額。本條的這一規定，并沒有完全按照會計準則的上述規定處理，不完全是權責發生制，而更接近于收付實現制。
　　企業特許權使用費收入金額，應當按照有關使用合同或協議約定的金額全額確定。