企業所得稅法實施條例釋義連載四十七

　　第六十八條企業所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項所稱固定資產的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發生的支出。
　　企業所得稅法第十三條第（一）項規定的支出，按照固定資產預計尚可使用年限分期攤銷；第（二）項規定的支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。
　　改建的固定資產延長使用年限的，除企業所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規定外，應當適當延長折舊年限。
　　「釋義」　本條是關于固定資產的改建支出的界定及其稅務處理的規定。
　　相對于原內資、外資稅法而言，本條是新增的內容，是對企業所得稅法第十三條的細化規定。企業所得稅法第十三條規定，企業發生的已足額提取折舊的固定資產的改建支出和租入固定資產的改建支出，應作為長期待攤費用，按照規定攤銷扣除。長期待攤費用，是指企業已經支出、攤銷期限在1年以上（不含1年）的各項費用。長期待攤費用盡管是一次性支出的，但與支出對應的受益期間較長，按照收入支出的配比原則，應該將該費用支出在企業的受益期間內平均攤銷。稅法上也不可能以犧牲國家稅收利益為代價，允許企業將跨越一個以上納稅年度的費用支出一次性稅前扣除。
　　本條的規定，可以從以下幾方面來理解。
　　一、已足額提取折舊的固定資產的改建支出，按照固定資產預計尚可使用年限分期攤銷。
　　對于已足額提取折舊的固定資產來說，賬面價值僅剩了凈殘值。也就是說，該項固定資產的可利用價值已全部轉移，這時候在這些資產上發生的改建支出，是不能將其計入固定資產成本的，因為此時固定資產的價值形式已經消失，后續支出也已失去了可以附著的載體。所以，應將其作為長期待攤費用，在固定資產的受益期限內平均攤銷。此種情形的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發生的支出，因為通過改變房屋或者建筑物的結構，延續了其使用價值和年限，又能為企業帶來一定的經濟利益流入，所以應按照該被改建的資產預計尚可使用的年限分期攤銷改建支出，這里不像一般狀況下固定資產的折舊那樣，有一個最低年限的限制，因為這種情況千差萬別，非常特殊，無法給出一個統一的規定和限制。
　　二、租入固定資產的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。
　　以經營租賃方式租入的固定資產，與該資產相關的風險和報酬并沒有轉移給承租方，因而資產的所有權仍屬于出租方，承租方只在協議規定的期限內擁有對該資產的使用權，因而對以經營租賃方式租入的固定資產發生的改建支出，不能計入固定資產成本，只能計入長期待攤費用，在協議約定的租賃期內平均分攤。此種情形的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發生的支出，因為通過改變房屋或者建筑物的結構，增大了其使用價值或者延長了使用年限，能為企業帶來一定的經濟利益流入，由于此類固定資產所有權仍然屬于出租方，而不是作為承租方的改建方，所以其受益期只能局限于合同約定的剩余租賃期限內，其改建支出也只能在剩余租賃期限內攤銷。
　　三、改建的固定資產延長使用年限的，除了屬于已足額提取折舊的固定資產和租入固定資產外，應適當延長固定資產的折舊年限。
　　除了已足額提取折舊的固定資產和以經營租賃方式租入的固定資產外，企業所擁有的固定資產，仍然具有可利用價值，仍然在計算折舊予以扣除，而這時企業用于對這些固定資產的改建支出，將增加固定資產的價值或者延長固定資產的使用年限，其性質屬于資本化投入，應計入固定資產原值，按規定提取折舊后進行扣除，而不是作為長期待攤費用分期攤銷。