企業所得稅法實施條例釋義連載十一

　　第十六條　企業所得稅法第六條第（三）項所稱轉讓財產收入，是指企業轉讓固定資產、生物資產、無形資產、股權、債權等財產取得的收入。
　　「釋義」　本條是關于收入總額中的轉讓財產收入的范圍的規定。
　　本條是對企業所得稅法第六條第（三）項中“轉讓財產收入”的細化規定。企業所得稅法只是將“轉讓財產收入”作為收入總額中的一種形式，但沒有明確“轉讓財產收入”具體是指什么？其中的“財產”又主要包括哪些？這就是本條規定所要回答的問題。
　　原內資稅條例實施細則第七條第二款規定：“條例第五條（二）項所稱財產轉讓收入，是指納稅人有償轉讓各類財產取得的收入，包括轉讓固定資產、有價證券、股權以及其他財產而取得的收入。”這次修改，主要有兩個方面：一是將“財產轉讓收入”改為“轉讓財產收入”，以便于本條例第十四條的“銷售貨物收入”、第十五條的“提供勞務收入”的表述相一致；二是在列舉規定中除固定資產外，增加了生物資產、無形資產等財產形式，以便與經濟的發展和企業擁有財產結構的變化情況相適應；同時還刪去了“有價證券”，其概念可包括在股權、債權的范圍內，這樣調整使得分類列舉更加規范。
　　一、“財產”的范圍關于轉讓財產中的“財產”
　　的范圍，本條列舉了以下幾種類型：固定資產，是指企業為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的，使用壽命超過一個會計年度的財產。
　　生物資產，是指企業擁有的有生命的動植物資產，包括消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產。
　　無形資產，企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。無形資產只有能單獨或者與相關合同、資產或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換時，才能實現其經濟價值。無形資產主要包括企業的商譽、知識產權等。商譽是企業長期生產經營積累的良好聲譽和信用，可折價作為財產出資入股，或者轉讓、出租給他人以及為他人提供擔保。知識產權包括專利權、商標權和著作權（版權）以及非專利技術等，是受法律保護的智力成果。知識產權除經過以特許權使用的方式授予他人使用外，還可以依法轉讓，改變其權利主體，同時為出讓人帶來收入。
　　股權，是指企業投資其他企業而因此享有的以其出資額（認購股份）為限的收益分配和參與經營決策的權利。股權既有財產權的性質，也有表決權、人身權的性質，但其投資收益是主要目的，因此可以作為財產轉讓。
　　債權，是特定的當事人之間依據合同約定或者法律規定而發生的特定權利義務關系，債包括合同之債、侵權之債、不當得利之債、無因管理之債等。而債權是基于債的關系而產生的對特定相對人的財產等請求權。債權還可以通過債券形式表現，包括國債、企業債券、公司債券、金融債券等，是指特定主體發行的、約定在一定期限內還本付息的有價證券。債券提高了債權的流通性，極大地便利了債權通過轉讓實現其經濟價值。
　　二、轉讓“財產”收入的確認
　　當企業轉讓財產同時滿足下列條件時，應當確認轉讓財產收入：一是企業獲得已實現經濟利益或潛在的經濟利益的控制權；二是與交易相關的經濟利益能夠流入企業；三是相關的收入和成本能夠合理地計量。
　　企業應當按照從財產受讓方已收或應收的合同或協議價款確定轉讓財產收入金額。企業發生非貨幣性資產交換、償債，以及將財產用于捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配，應當視同轉讓財產，按以上規定確認收入。
　　第十七條　企業所得稅法第六條第（四）項所稱股息、紅利等權益性投資收益，是指企業因權益性投資從被投資方取得的收入。
　　股息、紅利等權益性投資收益，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，按照被投資方作出利潤分配決定時間確認收入的實現。
　　「釋義」　本條是關于收入總額中股息、紅利等權益性投資收益的規定。
　　本條是對企業所得稅法第六條第（四）項中“股息、紅利等權益性投資收益”的具體細化規定。但企業所得稅法只是將其作為收入的一種形式，沒有明確“股息、紅利等權益性投資收益”具體是指什么？其收入實現的時間如何確認？這就是本條規定所要回答的問題。
　　原內資稅條例實施細則第七條第六款規定：“條例第五條（六）項所稱股息收入，是指納稅人對外投資入股分得的股利、紅利收入。”這次修改，考慮到權益性分配工具的不斷創新，因此本條用“股息、紅利等權益性投資收益”加以概括，是指納稅人對外投資入股分得的股利、紅利收入。
　　本條對股息、紅利收入的規定主要著重以下三個方面：
　　（一）企業所得稅法第六條第（四）項所稱股息、紅利收入，是由于權益性投資取得的。投資按照其目的不同可分為債權性投資和權益性投資：債權性投資是指為取得債權而進行的投資，如購買國債、企業債券等。債券是以合同形式明確規定投資企業與被投資企業的債權債務關系，約定投資企業在合同到期時收回本金已經按約定利率計算的利息，從而獲得投資回報，其風險和收益率被固定，屬于風險和收益相對較小的投資方式。權益性投資是指為取得對另一企業凈資產的所有權而進行的投資，其主要是股權投資，其收益與企業的經營效益掛鉤，以投資額為限分享企業的盈利并承擔企業的損失。根據公司法規定，不經法定程序，在公司存續期間投資不得撤回，因此權益性投資一般無還本日期，企業如果想結束權益性投資并收回本金，則只能依法將所持股份轉讓。
　　股息、紅利就是企業在進行結算時，將某一階段的盈利部分按照股東所持股份的比例分配給股東的利潤。股息、紅利是企業經營利潤中用于分配給股東作為投資回報的一部分，是股東將企業作為其投資工具而獲得的收益的重要組成部分。股息、紅利收入的形式可分為現金股利和股票股利。現金股利又稱派股，是指企業以現金形式分配給股東的股利；股票股利又稱送紅股，是指企業以增發股份的方式代替現金方式向股東派息，通常是按照股東所持股份比例分配新股數量，以防止企業的資金流失，保證股東所獲得的利潤繼續作為企業的投資部分，用于擴大再生產等。
　　（二）股息、紅利收入是企業從投資方取得的。這樣規定，是為了將股息、紅利收入和轉讓股權的收入區分開來。轉讓股權的收入是企業將其他企業的股權轉讓給他人而獲得的差價收入，而股息、紅利收入是企業從其被投資的企業利潤中獲得的分配收入。如在證券市場上轉讓股票獲得的差價收入是屬于本條例第十六條所稱轉讓財產收入，如持有股票的發行公司分配的股利則屬于本條所稱股息、紅利收入。
　　（三）股息、紅利收入的實現方式：企業取得的股息、紅利等權益性投資收益，應在被投資企業作出利潤分配決策時確認收入實現，不論企業是否實際收到股息、紅利等收益款項。
　　企業應當按照從被投資企業分配的股息、紅利和其他利潤分配收益全額確認股息、紅利收益金額；企業如用其他方式變相進行利潤分配的，應將權益性投資的全部收益款項作為股息、紅利收益。
　　稅法上對股息、紅利等權益性投資收益的確認已偏離了權責發生制原則，更接近于收付實現制，但又不是純粹的收付實現制。也就是說，稅法上不確認會計上按權益法核算的投資收益，這是稅法與會計的差異之一。但這也只是針對一般情況而言的，特殊情況下，比如稅法第四十五條規定的受控外國企業規則（CFC規則）中，由居民企業，或者由居民企業和中國居民控制的設立在實際稅負明顯低于本法第四條第一款規定稅率水平的國家（地區）的企業，并非由于合理的經營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應歸屬于該居民企業的部分，應當計入該居民企業的當期收入。這時，投資收益的計算則是按權責發生制原則進行的。
　　此外，還可能存在一些特殊情況，本條授權國務院財政、稅務主管部門針對可能出現的特殊情況，對收入確認的時間作出不同于被投資方利潤分配決定時間原則的除外規定。